То есть, таможенная карта – это банковская карта, используемая для уплаты таможенных платежей в порядке, предусмотренном Приказом № 757.
В соответствии с пунктом 3.27 Части II Положения № 385-П балансовый счет 30233 предназначен для учета сумм незавершенных расчетов по принятым и отправленным переводам денежных средств, в том числе без открытия банковского счета, а также по операциям с использованием электронных средств платежа. В частности, на счете 30233 отражаются суммы переводов, включенные в платежную клиринговую позицию на основании распоряжений участников платежной системы — плательщиков, суммы переводов денежных средств, исполненных банком получателя, с последующим возмещением банком плательщика в размере сумм распоряжений денежных средств в соответствии с договором, в корреспонденции со счетом по учету незавершенных переводов, поступивших от платежных систем и на корреспондентские счета, либо с другими счетами в соответствии с назначением платежа, со счетами по учету внутрибанковских требований и обязательств.
Характеристикой счета 47423, определенной в пункте 4.70 Части II Положения № 385-П, прямо не предусмотрена корреспонденция со счетами по учету незавершенных расчетов с операторами услуг платежной инфраструктуры.
Как было указано выше, технический овердрафт по банковским платежным картам может возникать исключительно во время процедуры завершения расчетов, и самостоятельной операцией не является, поскольку не предусмотрен никаким соглашением между клиентом и Банком. Соответственно, на наш взгляд, отражение задолженности клиента, возникшей в силу технического овердрафта, на счетах для учета требований по прочим операциям некорректно.
Таким образом, по нашему мнению, при возникновении технического овердрафта сумма задолженности клиента подлежит отражению на балансовом счете 30233.
«Если в договоре банковского счета отсутствует условие, при котором клиент имеет право на получение кредита, в случае недостаточности средств на его счете, кредитная организация обязана обеспечить проведение операции (в том числе с помощью технических средств защиты) только в пределах остатка денежных средств на банковском счете клиента.
В случае несанкционированного проведения расходной операции с банковского счета с использованием расчетных карт (технический овердрафт) сумма задолженности, зачисленная на балансовый счет № 30233 «Незавершенные расчеты по операциям, совершаемым с использованием платежных карт», согласно п. 2.8[1] Положения Банка от 24 декабря 2004 года № 266-П должна быть погашена в соответствии с нормами и сроками, установленными статьей 314 Гражданского кодекса Российской Федерации.
Таким образом, по мнению регулятора, при возникновении технического овердрафта сумма задолженности клиента учитывается на счете 30233. При этом срок, в течение которого задолженность клиента отражается на балансовом счете 30233, Банком России в своих разъяснениях не декларируется.
Несмотря на то, что указанное выше Письмо Банка России разъясняет применение норм Положения № 302-П, утратившего силу с 01.01.2013г. в связи с вступлением в силу Положения № 385-П, консультанты считают, что комментируемые нормы не претерпели существенных изменений во вновь вступившем в силу нормативном акте, и точка зрения регулятора по вопросу учета технических овердрафтов, по всей видимости, останется прежней.
Согласно пункту 2 статьи 314 ГК РФ в случаях, когда обязательство не предусматривает срок его исполнения и не содержит условий, позволяющих определить этот срок, оно должно быть исполнено в разумный срок после возникновения обязательства. Обязательство, не исполненное в разумный срок, а равно обязательство, срок исполнения которого определен моментом востребования, должник обязан исполнить в семидневный срок со дня предъявления кредитором требования о его исполнении, если обязанность исполнения в другой срок не вытекает из закона, иных правовых актов, условий обязательства, обычаев делового оборота или существа обязательства.
Кроме того, на наш взгляд, Банку необходимо учитывать, что возникшую задолженность клиента следует рассматривать как прочие размещенные средства, которые Приложением 1 к Положению № 254-П отнесены к денежным требованиям и требованиям, вытекающим из сделок с финансовыми инструментами, признаваемых ссудами, в целях Положения № 254-П.
Следовательно, по мнению консультантов, при возникновении в силу технического овердрафта задолженности клиента, Банку следует произвести оценку кредитного риска и, в случае необходимости, сформировать резерв на возможные потери по ссудам в соответствии с требованиями Положения № 254-П.
Документы и литература.
1. ГК РФ – Гражданский кодекс Российской Федерации (ч.I) от 30.11.1994г. № 51-ФЗ, (ч.II) от 26.01.1996г. № 14-ФЗ, (ч. III) от 26.11.2001г. № 146-ФЗ, (ч. IV) от 18.12.2006г. № 230-ФЗ;
3. Положение № 254-П – Положение Банка России от 26.03.2004г. № 254-П «О порядке формирования кредитными организациями резерва на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности;
[1] При отсутствии в договоре банковского счета, кредитном договоре условия предоставления клиенту кредита по указанным операциям погашение клиентом возникшей задолженности осуществляется в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Суть овердрафта
Среди всех видов кредитования овердрафт стоит особняком. Одной из его особенностей является то, что при заключении договора денежные средства в размере установленной в договоре суммы (лимита овердрафта) клиенту не перечисляются. А потому и сам кредит в этот момент не может считаться предоставленным. В общем, запомните:
факт заключения договора об овердрафте не говорит о том, что кредит предоставлен
У банка в этот момент возникает только обязательство предоставить кредит в рамках установленного лимита в любой момент времени на протяжении срока действия договора. И такое обязательство он отражает на своих забалансовых счетах ( п. 2.1 гл. 2 разд. IV Инструкции № 481). А у клиента — соответствующее право этим кредитом воспользоваться. Но учтите: такому праву ни в балансе, ни за балансом клиента места нет.
Вообще, правовую сущность овердрафта хорошо объясняет ч. 1 ст. 1069 ГКУ, которая гласит: если в соответствии с договором банковского счета банк осуществляет платежи со счета клиента, несмотря на отсутствие на нем денежных средств, считается, что банк предоставил клиенту кредит на соответствующую сумму со дня осуществления этого платежа. Из этого ясно следующее:
1) для того, чтобы воспользоваться своим правом на овердрафт, клиенту достаточно составить платежное поручение на сумму, превышающую остаток средств на счете;
3) овердрафт считается предоставленным в день формирования отрицательного остатка по счету.
Бухгалтерский учет овердрафта
Как вы уже успели убедиться, овердрафт — это не что иное, как кредит. Причем из его сути следует то, что это кредит краткосрочный. Но вот перечислением денег на текущий счет клиента он не сопровождается. Этим и обусловлено существование двух вариантов отражения овердрафта в бухгалтерском учете.
Как учесть проценты по овердрафту?
Расходы на выплату процентов по займам признают финансовыми расходами ( п. 3 П(С)БУ 31). В общем случае они попадают в расходы периода сразу при начислении, что отражается проводкой: Дт 951 — Кт 684. Но если овердрафт был получен с целью создания квалификационного актива*, то финансовые расходы должны быть капитализированы (включены в стоимость такого актива). В этом случае в учете сначала отражается проводка: Дт 951 — Кт 684, а затем: Дт 15 (23) — Кт 951. Но помните: капитализировать финансовые расходы должны не все. Не осуществляют капитализацию, а всегда отражают финансовые расходы в расходах периода ( п. 4 П(С)БУ 31):
* Напомним, что квалификационным является актив, требующий существенного времени для его создания ( п. 3 П(С)БУ 31). А существенным считается период времени, превышающий три месяца (п. 1.6 разд. I Методрекомендаций № 1300).
— субъекты малого предпринимательства — юридические лица;
— представительства иностранных субъектов хозяйственной деятельности;
— юридические лица, не занимающиеся предпринимательской деятельностью (кроме бюджетных учреждений) (подробнее о капитализации см. с. 14).
Пример. Заключен договор о предоставлении кредита овердрафт в сумме 1000000 грн. В выписке банка за день отражены следующие данные:
— остаток на начало дня — 500 грн.;
— предоплата поставщику за товар — 90000 грн.;
— оплата от покупателя — 50000 грн. (для упрощения примера условимся, что предприятие — неплательщик НДС).
На следующий день по счету прошла только одна операция — предоплата от покупателя — 40000 грн., а также были списаны проценты за пользование кредитом — 30 грн.
Предприятие использует вариант учета с использованием субсчета 601.
№ п/п
Содержание хозяйственной операции
Итак, правило: если нет дебета по расчетному счету, то и кредита по счету кредитов не будет. Поэтому, при оплате поставок овердрафтом, вместо двух проводок:
следует сделать одну проводку, обычную для отражения платежей за поставки:
Дт 60 Кт 51 .* * Следует заметить, что подобные операции проводятся не только по сч.60, но по всему спектру счетов, корреспондируемых со счетом 51 по кредиту – от 04 до 99 (см. Инструкцию к действующему Плану счетов).
В результате образуется отрицательный остаток (овердрафт) на расчетном счете: кредитовое сальдо в учете клиента и дебетовое – в учете банка. Но (подчеркиваем), только в рамках операционного дня.
Погашение обязательств клиента по овердрафтному финансированию производится банком в течение операционного дня, в котором оно было предоставлено, без дополнительного согласования с клиентом (без получения его распоряжения) (Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 27.04.2010 №09АП-7905/2010-ГК).
Кредиты, покрывающие недостаток сумм на счете клиента для осуществления платежей в течение дня, не могут отражаться отдельно от платежной операции, они ничем себя не выявляют кроме отрицательного сальдо на расчетном счете после каждой операции (которое, кстати, тоже можно не заметить, т.к. в течение дня этот кредит может автоматически покрываться текущими поступлениями). Иначе говоря: если банк открыл компании овердрафт, то для бухгалтера это ровным счетом ничего не меняет: он отражает текущие платежи в обычном порядке, корреспондируя счет 51 со счетами контрагентов, которым платежи направлены. Овердрафт выявляет себя ежедневным регулированием остатка задолженности: задолженность погашается на сумму положительного остатка по расчетному счету (но не превышающего суммы задолженности).
Расходы по кредиту.
Суммы, уплаченные компанией за открытие овердрафта, относятся к текущим расходам соответствующего направления деятельности, с которым связывается овердрафт (если его выделить вообще возможно, поэтому чаще всего эти суммы отражаются на счете 91.2). При этом не важно, использует организация возможности овердрафта, или нет. Плата за открытие овердрафта – это плата только за возможности, плата за доверие банка, и все. С конкретными платежами по счету это никак не связано. При открытии овердрафта бухгалтер, безотносительно к какой-либо платежной операции, просто отражает некую сумму расходов на счете прочих расходов (91.2).
Следует знать, что начисление процентов осуществляется банком на фактический объем задолженности, которая образовалась к концу дня, т.е. собственно на овердрафт. Поэтому клиент заинтересован в поступлении платежей в течение дня, т.к. это снижает задолженность, высвобождая к концу дня лимит овердрафта, и, соответственно, позволяет экономить на процентных платежах.
Второй метод предпочтительнее, т.к. он упрощает поиск базовых учетных данных при нормировании затрат в целях налогового учета. Вот почему автор рекомендует выделить для учета расчетов с банком по процентам за кредит в отдельный субсчет счета расчетов с прочими дебиторами и кредиторами.
Штрафы, пени и другие санкции за несвоевременное погашение обязательств по овердрафту в бухгалтерском учете относятся так же к расходам отчетного периода. И, точно также как мы не всегда можем знать, какой именно из наших платежей был покрыт средствами банка по овердрафту, мы не узнаем и того, с какими именно платежами связаны штрафные санкции за несвоевременное восполнение счета поступлениями от наших дебиторов.
В целом же попытки представить схему проводок по отражению операций, связанных с овердрафтом (начиная от платы за его открытие и кончая восполнением средств за счет текущих поступлений) выглядят несерьезно. Текущий овердрафт не следует обставлять проводками уже хотя бы потому, что отсутствуют для этого основания – документы на выдачу кредитов всякий раз, когда овердрафт образуется. Все, что клиент видит перед собой – это выписка по расчетному счету с уже закрытым на конец дня отрицательным остатком. И в бухгалтерском учете движения денежных средств этот остаток (овердрафт) должен совпадать с остатком (овердрафтом), который значится в банковской выписке.
Что касается налогового учета, то в этом аспекте вышеизложенные рекомендации по учету овердрафта и затрат на его обслуживание никаких усложнений не создают. Расходы на уплату процентов, согласно ст.265 НК РФ, признаются внереализационными расходами и, согласно п.1 ст.269 НК РФ, нормируются. Порядок нормирования процентов определяется учетной политикой организации.