Что такое сопоставимость займов

Согласно статье 269 НК РФ, компания может признать в налоговом учете всю сумму начисленных процентов, если долговые обязательства являются сопоставимыми. Эта норма используется во многих способах оптимизации. К примеру, с ее помощью можно завысить сумму расходов компании-заемщика. Или же создать законное основание для передачи денежных средств под видом процентов внутри холдинга.

Самое главное, компания, получающая заем под высокие проценты, должна доказать, что долговые обязательства, по которым признаются проценты, являются сопоставимыми. Налоговый кодекс не устанавливает для этого четких критериев, а лишь указывает, что обязательства должны быть выданы в той же валюте, на те же сроки, в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения (ст. 269 НК РФ). При этом размер начисленных процентов не должен существенно отклоняться от среднего уровня процентов, взимаемых по сопоставимым долговым обязательствам.

Если компания не сможет доказать, что спорные займы или кредиты являются сопоставимыми, то сумма процентов, признаваемых в налоговом учете, будет пересчитана. По рублевым обязательствам пересчет производится исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза, а по валютным обязательствам — исходя из 15 процентов.

Поскольку условия сопоставимости займов Налоговым кодексом не установлены, налоговики нередко предъявляют претензии, пытаясь уменьшить сумму процентов, признаваемых расходом.

Нередко компании искусственно создают сопоставимость, заключая вместо одного договора займа несколько более мелких

Проверяющие могут счесть, что займы, отличающиеся по срокам, объемам или видам обеспечения, несопоставимы. Даже если это отличие очень мало. Учитывая, что в НК РФ четких критериев нет, вероятность претензий достаточно велика.

В этом случае компаниям могут помочь разъяснения Минфина России, который указал, какими могут быть отклонения. В частности, суммы обязательств не должны отличаться более чем на 20 процентов (письмо от 05.03.05 № 03-03-01-04/2/35), а сроки обязательств — более чем на 10 процентов (письмо от 07.06.06 № 03-06-01-04/ 130). Указанные пределы вполне разумны, но, чтобы их применять, необходимо закрепить их в учетной политике компании для целей налогообложения. Иначе даже малейшее отклонение может быть расценено налоговиками как повод для пересчета суммы процентов.

При возникновении спора наличие этих критериев в учетной политике будет весомым доводом для судей (например, постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 08.12.05 № А72-5338/05-7/410).

Нередко компании искусственно создают сопоставимость обязательств. К примеру, вместо одного договора на сумму 5 млн руб. заключают пять договоров на сумму 1 млн руб. каждый с абсолютно одинаковыми условиями. В результате компания имеет несколько займов, которые признаются сопоставимыми. С одним нюансом: все они выданы одним заимодавцем.

При проверке инспектор может заявить, что такие обязательства не могут быть признаны сопоставимыми, ссылаясь на письмо Минфина России от 23.05.05 № 03-03-04/02/13. Эту претензию инспекторов можно оспорить. В частности, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в постановлении от 22.10.07 № А29- 1507/2007 пришел к мнению, что раз Налоговый кодекс не требует, чтобы денежные средства были получены у разных компаний, то это не является обязательным условием для сопоставимости. К аналогичному выводу пришел и Высший арбитражный суд РФ в определении от 18.04.08 № 1824/08.

Разновидностью этого метода налоговой оптимизации является следующая ситуация. Компания получает в банке кредит под высокий процент. Чтобы признать эти суммы в полном объеме в налоговом учете, организация обращается к дружественной компании для получения займа на аналогичных условиях.

Заметим, что Минфин России одобрил этот способ еще в 2006 году, указав, что займы, полученные от кредитных и некредитных организаций, являются сопоставимыми (письмо от 06.03.06 № 03-03-04/1/183). Однако в этом же разъяснении финансовое ведомство подчеркнуло, что займы, полученные от физических и юридических лиц, не признаются сопоставимыми. Этот вывод также можно оспорить, поскольку НК РФ не содержит ограничений по статусу кредитора.

Читайте также:  Может ли ооо выдавать займы беспроцентный усн

Компания может получить заем не только по договору займа, но и по векселю. Можно ли вексель приравнять к договору займа и соответственно сопоставить их процентные ставки? По нашему мнению, можно. Поскольку в данной ситуации возникают те же заемные отношения. Только оформленные по-разному: в первом случае — договор, во втором — ценная бумага (вексель). Кроме того, по мнению Минфина, проценты по векселю необходимо принимать к учету также в соответствии со статьей 269 НК РФ (письмо от 06.02.06 № 03-03-04/1/91). Следовательно, компания, имеющая кроме договоров займа несколько векселей, может сопоставить их условия. Разумеется, при схожести прочих критериев (сроков и сумм).

Однако некоторые суды считают, что условия нужно сравнивать по информации кредитора, а не должника

Обычно, сравнивая сопоставимость займов, инспекторы анализируют данные налогоплательщика. Если у компании отсутствуют похожие займы, проверяющие пересчитывают сумму процентов, признаваемых в налоговом учете. Однако некоторые арбитражные суды считают, что сравнивать условия нужно по займам выдающей стороны, то есть заимодавца.

Аналогичные выводы содержатся в постановлениях федеральных арбитражных судов Восточно-Сибирского от 29.06.07 № А74-3968/06-Ф02-3757/07 и Поволжского от 31.07.07 № А72-530/ 2007 округов.

Таким образом, компании, желающей безопасно учитывать проценты по сопоставимым обязательствам полностью, имеет смысл получить от кредитора подтверждение среднего уровня процентов. Причем не обязательно требовать именно перечень выданных кредитов, их сумм и ставок (это может являться коммерческой или банковской тайной). Можно получить от кредитора письменное заверение, что процентная ставка не отличается более чем на 20 процентов от среднего уровня по займам и кредитам, выданным на сопоставимых условиях.

Многие компании считают, что есть универсальный способ уйти от претензий налоговиков по сопоставимости

Суды в подобных ситуациях становятся на сторону налогоплательщика. В частности, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в постановлении от 15.03.07 № Ф04-1538/2007(32558-А45-31) указал, что проценты подлежат исчислению за все время фактического пользования заемными средствами независимо от того, что срок займа по договору уже закончился.

Суммы процентов по долговым обязательствам – это нормируемые внереализационные расходы. Осложняет ситуацию то, что размеры, виды и сроки заимствований могут быть различны. Как разобраться, какие из них выданы на сопоставимых условиях?

Налоговым кодексом предусмотрено два варианта определения максимальной суммы процентов, учитываемой в качестве расходов по налогу на прибыль. Компаниям, для которых привлечение кредита является по большей части исключением из правил, скорее всего, подойдет способ определения процентного лимита исходя из 110 процентов действующей ставки рефинансирования. Для тех же фирм, которые регулярно используют чужие денежные средства, возможно, более выгодным окажется метод сравнения процентов по ним исходя из условий сопоставимости займов. В последнем случае, получая очередной кредит, фирма должна сравнить ставку процента по нему со средним уровнем ставки по сопоставимым займам, полученным в том же периоде. Если отклонение окажется несущественным, то есть составит не более чем 20 процентов в ту или иную сторону, то всю сумму процентов можно включить в расходы.

Сравнительный анализ на практике

Статья 269 Налогового кодекса выдвигает несколько условий, при соблюдении которых долговые обязательства считаются выданными на сопоставимых условиях. Они таковы:

Читайте также:  Как банку вернуть долг с заемщика

– одинаковые сроки договоров займа;

– одинаковая валюта, в которой займы выданы;

Каких-либо более четких пояснений этих требований Налоговый кодекс не содержит. Соответственно фирмам, избравшим такой способ учета процентов, остается лишь самостоятельно устанавливать конкретные лимиты по каждому из перечисленных критериев.

Однако это правило не распространяется на случаи, когда закрепленные в соглашениях сроки выдачи займа в результате отличаются от фактических. Проще говоря, если какое-либо из своих долговых обязательств фирма погасила досрочно (что вполне допускается гражданским законодательством), это вовсе не означает, что данный кредит автоматически исключается из сопоставимой группы (письмо Минфина от 27 августа 2004 г. № 03-03-01-04/1/20).

Несколько сложнее дела обстоят с критерием, касающимся валюты кредита. В Налоговом кодексе четко сказано, что в расчет должна приниматься валюта выдачи средств. То есть формулировка буквально предполагает, что указанная в договорах займа валюта не имеет никакого значения, лишь бы средства были выданы в той же денежной единице. Однако работники Минфина придерживаются иного мнения. Так, в письме от 31 марта 2005 года № 03-03-01-04/4/28 говорится, что сумма займа, которая зафиксирована в договоре в евро и предоставлена в рублях по курсу, установленному Центробанком, и сумма займа, выраженная и предоставленная согласно соглашению в рублях, не может признаваться долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях.

Что касается такого критерия, как объем, то тут на помощь приходят разъяснения специалистов Минфина. В частности, в письме от 5 марта 2005 года № 03-03-01-04/2/35 специалисты ведомства пришли к выводу, что сопоставимыми могут считаться кредиты, размеры которых различаются не более чем на 20 процентов.

Последнее требование вызывает наибольшее количество проблем. Так, главный налоговый документ страны не уточняет, что означает аналогичное обеспечение по кредитам. Если трактовать формулировку пристрастно, то гарантировать полную сопоставимость, пожалуй, может только отсутствие какого бы то ни было обеспечения, либо обеспечение в виде абсолютно аналогичных объектов. Как бы то ни было, порядок определения сопоставимости по указанному критерию фирме придется определить самостоятельно, исходя из принципа существенности и обычаев делового оборота. Если фирма этого не сделает, сопоставимыми привлеченные ею кредиты считаться не буду. Об этом финансисты также говорят в письме от 27 августа 2004 года № 03-03-01-04/1/20. Впрочем, касается это требование любого из критериев сопоставимости.

Однако и это далеко не конечные требования, предъявляемые к займам, которые фирма включает в общую сопоставимую группу. Как указывают работники финансового ведомства в своем недавнем письме от 3 октября 2008 года № 03-11-04/2/152, критерии сопоставимости долговых обязательств могут учитывать, например, спрос и предложение на них по месту проведения операций на территории Российской Федерации или за ее пределами. К тому же принципиальное значение имеет тот факт, кто именно предоставляет заем. Так, представители Минфина настаивают, что долговые обязательства, соответствующие всем критериям сопоставимости, но принятые от разных категорий кредиторов – физических или юридических лиц, сопоставимыми не считаются. Причем такая позиция высказывалась и ранее (см., например, письмо Минфина от 6 марта 2006 г. № 03-03-04/1/183), так что оспорить ее будет весьма проблематично.

Все критерии, по которым фирма оценивает, насколько сопоставимы привлеченные ею займы, следует прописать в учетной политике. Разумеется, при этом нужно руководствоваться вышеописанными требованиями Налогового кодекса. В конечном итоге это поможет компании-заемщику избежать ненужных споров с инспекторами.

Читайте также:  И заемных средств которые можно

Письмо Минфина России от 27.04.2010 N 03-03-05/92

Наконец-то Минфин согласился с тем, что для целей налогообложения прибыли при нормировании процентов сравнивать можно займы, не только полученные вашей организацией, но и выданные вашим кредитором иным организациям. Правда, только при наличии такой информации.

То есть финансисты фактически подтвердили правомерность позиции, согласно которой сопоставимость займов можно определять по данным кредитора. Напомним ее суть.

Статья 269 НК РФ устанавливает порядок признания расходов на уплату процентов по долговым обязательствам, то есть ее положения должны применяться организациями-заемщиками. Но при этом в статье говорится о нормировании процентов по долговым обязательствам, не полученным налогоплательщиком, а выданным ему . Поэтому некоторые организации определяли сопоставимость займов по данным заимодавца. Для этого они лишь предоставляли справку кредитора о размере применяемого им среднего уровня процентных ставок по выдаваемым организациям кредитам. И, надо отметить, большинство судов соглашалось с таким подходом . И хотя до настоящего времени Минфин придерживался противоположного мнения , теперь и он поменял свою точку зрения.

Таким образом, учитывать проценты в пределах среднего уровня начисленных процентов по сопоставимым обязательствам вы сможете теперь и при наличии у вас только одного долгового обязательства либо нескольких, заведомо не являющихся выданными на сопоставимых условиях (на разные сроки, в разных валютах и т. д.). Главное — иметь доказательства, что займы, выданные вашей организации и другим организациям, являются сопоставимыми между собой. Для этого нужно получить у кредитора справку о среднем уровне взимаемых им процентов по займам, выданным в том же квартале на тех же условиях, что и вашей организации.

Между тем в Письме Минфина России сказано, что при расчете среднего уровня процентов по сопоставимым обязательствам налогоплательщик именно должен сравнивать не только займы, полученные конкретно им, но и займы, полученные от его кредитора (кредиторов) другими налогоплательщиками. Поэтому мы обратились в Минфин с вопросом о том, правильно ли мы поняли, что запрашивать эту информацию у кредитора организация не обязана, но может это сделать по своему желанию. И в Минфине нам это подтвердили.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

БАХВАЛОВА АЛЕКСАНДРА СЕРГЕЕВНА — Главный специалист-эксперт отдела налогообложения прибыли организаций Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

«Действительно, сопоставление условий по займам, полученным от кредитора (кредиторов) конкретным налогоплательщиком, с займами, полученными от этого же кредитора (кредиторов) другими налогоплательщиками, не является обязанностью налогоплательщика. Прежде всего потому, что такую информацию не всегда можно получить.

Если же такая информация для организации доступна, то при соблюдении всех критериев сопоставимости по таким обязательствам организация может учесть проценты по всем полученным займам исходя из их среднего уровня».

Конечно, этот способ нормирования позволяет учесть больше процентов в расходах. И можно только порадоваться за те организации, которые раньше не могли (боялись) так поступить. Ведь если прежде они вынуждены были отказываться от этого способа, то уже со следующего года они могут изменить метод учета процентов в своей учетной политике для целей налогообложения прибыли на более выгодный.

п. 1 ст. 269 НК РФ

Постановления ФАС ВСО от 18.03.2008 N А19-10793/07-44-Ф02-868/08, от 29.06.2007 N А74-3968/06-Ф02-3757/07; ФАС ПО от 31.07.2007 N А72-530/2007; ФАС ЦО от 05.05.2008 N А48-2980/07-13

Письма Минфина России от 30.07.2009 N 03-03-06/1/499, от 17.12.2008 N 03-03-06/1/694, от 06.03.2006 N 03-03-04/1/183

Впервые опубликовано в журнале «Главная книга» N10, 2010

Adblock
detector