«Главная книга», 2012, N 20
Бывают такие ситуации, когда кто-то из участников договора не может выполнить свои обязательства. К примеру, поставщик получил аванс от покупателя, но у него нет и не будет нужного для поставки товара. Или, наоборот, товар получили, а денег, чтобы его оплатить, нет. Тогда можно обязательство по договору поставки новировать в заемное обязательство .
Мы рассмотрим учет этой операции. И сразу напомним, что решение о замене одного обязательства другим оформляется соглашением о новации . При этом если происходит новирование именно в заемное обязательство, то нужно либо, помимо соглашения, оформить еще и договор займа, либо в соглашении о новации прописать все условия договора займа .
Подробнее о новировании обязательства по оплате товаров (работ, услуг) в обязательство по поставке товаров (работ, услуг) и о том, как оформить соглашение о новации, мы писали: журнал «Главная книга», 2012, N 17, с. 63.
Пункт 1 ст. 818 ГК РФ.
Пункт 1 ст. 414 ГК РФ.
Пункт 2 ст. 818, ст. ст. 807, 808 ГК РФ.
Интересный факт: одна инспекция посчитала, что организация неправомерно воспользовалась правом на освобождение от НДС по операциям займа , так как фактически заем возник из договора купли-продажи, новированного в договор займа, и перечисление денег от заимодавца заемщику не происходило.
Однако суд поддержал организацию, не начислившую НДС с процентов по договору займа. Ведь, несмотря на то что заем возник в результате новирования, его суть от этого не меняется: заемщик должен заимодавцу деньги .
О новировании обязательства по уплате процентов по договору займа в обязательство по возврату займа вы можете прочитать: журнал «Главная книга», 2011, N 8, с. 64.
По идее, если вы новировали какое-то обязательство в заемное и при этом выступаете в роли заимодавца, вы должны вести раздельный учет операций, облагаемых (ваши обычные продажи) и не облагаемых (выдача займа) НДС . Но так как обычно выдача займа не требует каких-либо расходов, то вам достаточно составить бухгалтерскую справку, из которой будет видно, что «нулевые» расходы по выдаче займа ну никак не превышают 5% от всех ваших расходов и, соответственно, вести раздельный учет вы не обязаны . При этом не забудьте отразить сумму выданного займа в разд. 7 декларации по НДС с кодом операции 1010292 .
Подпункт 10 п. 1 ст. 251 НК РФ.
Пункт 1 ст. 414 ГК РФ; ст. ст. 252, 268 НК РФ.
Пункт 6 ст. 250 НК РФ.
Подпункт 2 п. 1 ст. 265, п. п. 1, 1.1 ст. 269 НК РФ.
Пункт 1 ст. 414 ГК РФ; п. 1 ст. 346.17 НК РФ.
Пункт 6 ст. 250, п. 1 ст. 346.15, п. 1 ст. 346.17 НК РФ.
Пункт 1 ст. 414 ГК РФ; п. 2 ст. 346.17 НК РФ.
Подпункт 9 п. 1 ст. 346.16, п. п. 1, 1.1 ст. 269 НК РФ.
Подпункт 15 п. 3 ст. 149 НК РФ.
Постановление ФАС ЗСО от 24.06.2009 N Ф04-3770/2009(9422-А27-14).
Подпункт 15 п. 3, п. 4 ст. 149, п. 4 ст. 170 НК РФ.
Абзац 9 п. 4 ст. 170 НК РФ; Постановление Президиума ВАС РФ от 21.06.2012 N 2676/12.
Раздел 12 Приложения 2 к Приказу Минфина России от 15.10.2009 N 104н.
Капитализация затрат по займам
1. В составе квалифицируемых активов:
- В РСБУ к квалифицируемым активам не относятся активы, которые по установленным правилам не амортизируются: земельные участки, объекты природопользования;
- В отличие от РСБУ, к квалифицируемым активам в МСФО также могут относиться: запасы, которые требуют значительного времени на доведение их до состояния, пригодного для использования или продажи (хрестоматийный пример – изготовление коньяка, требующего длительной выдержки до готовности к продаже), и инвестиции в компании (например, в производственные компании или в электростанции).
2. В определении даты приостановки капитализации затрат по займам:
3. В определении момента прекращения капитализации затрат по займам:
- В отличие от МСФО, в РСБУ капитализация затрат по займам прекращается не тогда, когда актив почти готов к использованию (то есть остались еще незначительные работы, но объект уже может эксплуатироваться), а тогда когда он полностью готов к использованию или уже эксплуатируется (п. 30 ПБУ 15/01).
Учет дополнительных затрат по привлечению заемных средств
Существенными затратами, связанными с привлечением заемных средств, могут являться консультационные услуги, оплата гарантий, расходы на оценку предметов залога, не связанные с приобретением инвестиционного актива. Такие затраты (не связанные с приобретением инвестиционного актива) по РСБУ учитываются одним из двух способов:
- путем включения в расходы периода, в котором они произведены,
- либо (в случае предоплаты согласно п. 15 ПБУ 15/01) путем накопления в составе дебиторской задолженности с последующим списанием в течение срока погашения заемных средств.
Затраты по займам на приобретение запасов
В процессе трансформации следует учитывать еще одно отличие РСБУ и МСФО. Пункт 15 противоречит требованиям п. 12 ПБУ 15/01 и принципу рациональности. Согласно этому пункту при использовании заемных средств для предварительной оплаты товаров (работ, услуг) начисленные проценты включаются в дебиторскую задолженность до исполнения контрагентом условий договора. Если организация применяет этот пункт, то такие расходы следует исключить из дебиторской задолженности и (или) стоимости товаров (работ, услуг) и включить в расходы по процентам отчета о прибылях и убытках.
Классификация кредиторской задолженности
Другим отличным от МСФО положением ПБУ 15/01 является возможность классифицировать кредиторскую задолженность по сроку исполнения на долгосрочную и краткосрочную. Компания имеет право установить в учетной политике, что находящиеся в ее распоряжении заемные средства со сроком погашения займа или кредита по договору более 12 месяцев, отражаются в составе долгосрочной задолженности до истечения этого срока (п. 6 ПБУ 15/01). В МСФО задолженность делится на краткосрочную и долгосрочную по сроку ее погашения относительно отчетной даты. То есть, если до погашения долгосрочной задолженности осталось менее 12 месяцев, то она отражается в составе краткосрочной задолженности.
Если затраты по займам являются существенными для организации, то, даже при совпадении учетной политики, отчетность по РСБУ и по МСФО не будет совпадать по следующим двум причинам:
1. Задолженность по заемным средствам по РСБУ отражается при их получении по фактической стоимости полученных активов, тогда как в МСФО она первоначально отражается по справедливой стоимости полученных активов за вычетом первоначальных затрат по МСФО (IAS) 39. Поэтому, величина кредиторской задолженности, а также финансовые результаты за каждый период до ее полного погашения в МСФО будут отличаться, если условия получения заемных средств отличаются от рыночных условий. Например, если компания получила кредит под процентную ставку менее выгодную (более высокую), чем рыночная, то в периоде получения кредита она должна отразить убыток и увеличить кредиторскую задолженность до такой величины денежных средств, которая была бы получена, если бы кредит был получен по рыночной ставке. До погашения этого кредита, согласно МСФО, сумма убытка будет амортизироваться до нуля с отражением в каждом периоде условно начисленных доходов по процентам.
2. Расходы по процентам (в том числе условные доходы и расходы по процентам, возникающие, если кредит или заем (финансовое обязательство) выдано не по справедливой стоимости) в МСФО отражаются не равномерно (как в РСБУ), а методом эффективной процентной ставки. Она определяется по формуле дисконтирования исходя из будущих денежных потоков по периодам и первоначальной стоимости финансового обязательства. В дальнейшем эта ставка каждый отчетный период умножается на все возрастающую величину обязательства, а разница признается в отчете о прибылях и убытках в составе расходов по процентам.
В практической работе следует иметь в виду, что учет процентов по займам в российской отчетности, как показывают результаты аудиторских проверок, не всегда ведется в соответствии РСБУ, что еще до трансформации может потребовать корректировки отчетности.
Иногда организациями игнорируются нормы ПБУ 15/01 и применяются нормы положений, принятых раньше, поэтому проценты по займам могут быть включены в стоимость активов, не являющихся квалифицируемыми (инвестиционными): запасов (по п. 6 ПБУ 5/015), основных средств (по п. 8 ПБУ 6/016 до внесения в него изменений) и т.п.
На практике при учете затрат по займам по МСФО и по РСБУ обычно возникает следующий спорный вопрос: как учитывать затраты по процентам, относящиеся не к стоимости квалифицируемого актива, а к НДС по нему. Рассмотрим эту ситуацию на примере.
Компанией был получен займ 1 180 тыс. долл. США, на него приобретен инвестиционный актив стоимостью 1 000 тыс. долл. США плюс НДС 180 тыс. долл. США. Если по этому займу будут начислены проценты в сумме 236 тыс. долл. США, то при соблюдении прочих требований по капитализации процентов в стоимости квалифицируемого актива будут определенно учтены 200 тыс. долл. США. Вопрос касается затрат в сумме 36 тыс. долл. США (236*180/1180) – могут ли они быть включены в стоимость актива (этот вопрос не возникает, если НДС не принимается к вычету и поэтому включается в стоимость квалифицируемого актива).
Микрофинансовый рынок России продолжает активно расти: за первое полугодие 2018 года объем выдачи займов по рынку увеличился более чем на треть по сравнению с аналогичным периодом 2017 года. Но это средние рыночные значения
Я думаю, что правда лежит где-то по середине. Но что бы продолжать быть эффективными в условиях развития законодательных мер Банка России, развивающейся экономики и существующей конкуренции, нужны эффективные и качественные меры по развитию и совершенствованию бизнес-процессов самой компании. Одна из основных мер – развитие продуктового портфеля.
Тенденции рынка обещают нам наступающую эру удаленного обслуживания с помощью биометрической идентификации клиентов. А это значит, что заёмщики смогут получать крупные суммы потребительских займов онлайн, точно также как сейчас происходит процесс займов PDL: удобно, быстро, из любой точки мира и в любое время, с точно настроенным скорингом. Рост рынка онлай компании любого сегмента уже сейчас опережает рост их офлайн аналогов. Уверена, что и потребительские займы благодаря скорости и удобству для заёмщика переместятся в онлайн.