Организации (ИП) в целях поддержания и развития бизнеса могут привлекать кредитные средства банка. Денежные средства могут предоставляться в виде:
- кредита (краткосрочного, долгосрочного);
- открытия кредитной линии;
- синдицированного кредита;
- овердрафта.
Овердрафт является разновидностью кредитной линии, и его суть заключается в кредитовании расчетного счета и покрытии разрыва в платежном обороте организации (временный дефицит средств на счете). Счет с овердрафтом — это обычный расчетный (лицевой) счет с кредитным лимитом. С его помощью организация (ИП) может проводить приходные и расходные денежные операции.
Лимит овердрафта — максимально возможная сумма денежных средств, предоставленная банком заемщику и доступная заемщику в течение установленного банком периода для совершения операций по расчетному (лицевому) счету сверх имеющегося на нем остатка.
Преимущества овердрафта: всегда есть заранее известный лимит кредитных средств, который позволяет вовремя рассчитаться с контрагентами.
Данный вид кредитования признан самым экономичным для заемщика, поскольку задолженность по овердрафтному кредиту автоматически списывается за счет поступившей на расчетный счет выручки и проценты начисляются только на остаток задолженности овердрафтного кредита на конец операционного дня, автоматически скорректированный на сумму поступлений денежных средств на расчетный счет. Проценты уплачиваются в последний день действия соглашения об овердрафте за счет собственных средств организации.
Как правило, банки взимают единовременную комиссию за открытие овердрафта.
Поступление денежных средств в рамках овердрафтного кредитования заемщик отражает на счете 66.01 «Краткосрочные кредиты». В данном случае дохода не возникает и общая сумма долга перед банком-кредитором учитывается как кредиторская задолженность (п. 3 ПБУ 9/99 «Доходы организации», п. 2 ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам»). Соответственно, при возврате кредитных денежных средств расходы также не появляются (п. 3 ПБУ 10/99 «Расходы организации», п. 5 ПБУ 15/2008).
Проценты, начисленные заемщиком и подлежащие уплате кредитору, отражаются на счете 66.02 «Проценты по краткосрочным кредитам» и включаются в состав прочих расходов в том отчетном периоде, к которому они относятся (абз. 2 п. 3, п. 6, п. 7 ПБУ 15/2008, п. 11, п. 18 ПБУ 10/99). На основании п. 8 ПБУ 15/2008 проценты включаются в состав прочих расходов равномерно, как правило, независимо от условий предоставления кредита. Одновременно с этим допускается производить включение процентов в состав прочих расходов исходя из условий кредитного договора в том случае, если такое включение существенно не отличается от равномерного включения.
Сумма комиссии относится к дополнительным расходам у заемщика по обслуживанию кредитного обязательства (абз. 7 п. 3 ПБУ 15/2008) и может включаться в состав прочих расходов единовременно или равномерно в течение срока действия кредитного договора (п. 6, п. 7, абз. 2 п. 8 ПБУ 15/2008). Способ признания дополнительных расходов организация прописывает в своей учетной политике (п. 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организаций»).
У заемщика полученный и погашенный кредит в рамках овердрафтного кредитования также не включается в состав доходов и в состав расходов соответственно (пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ, п. 12 ст. 270 НК РФ). Расходы в виде процентов по рублевому овердрафту учитываются исходя из фактической процентной ставки в составе внереализационных расходов (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ). Исключение составляют проценты по контролируемым сделкам (п. 1.1 ст. 269 НК РФ). Расходы в виде процентов по овердрафту признаются ежемесячно (абз. 2 п. 4 ст. 328 НК РФ, абзацы 1, 2 п. 8 ст. 272 НК РФ). Соответственно, проценты по овердрафту необходимо учитывать равномерно в течение того отчетного периода, когда организация фактически пользовалась кредитом (письмо Минфина России от 21.01.2013 № 03-03-06/1/16).
Единовременная комиссия, представляющая собой фиксированную величину, выраженную в абсолютном выражении, полностью учитывается в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ, письмо Минфина России от 26.01.2011 № 03-03-06/1/26). В случае если комиссия установлена в процентах, то ее необходимо нормировать (письма Минфина России от 27.08.2012 № 03-03-06/1/432, от 29.08.2011 № 03-03-06/1/534,от 16.02.2011 № 03-07-08/43).
Учет овердрафта основывается на том, что это особый вид кредита, который является для клиентов банка краткосрочным. Возможность такого кредитования предусмотрена ст. 850 ГК РФ. Он предоставляется автоматически при совершении субъектом хозяйствования платежей в рамках выделенного лимита. По овердрафту взимаются проценты за каждый день пользования заимствованными ресурсами. Гасится долг сразу при поступлении денег на расчетный счет должника, клиент отражает в учете уплату по кредиту на основании полученной от банка выписки.
66.1 может применяться для отражения размера займа;
66.2 — для выделения процентных начислений и платежей.
Бухгалтерские проводки по овердрафту должны формироваться с учетом правил ПБУ 15/2008. При отражении величины краткосрочного займа составляются типовые записи:
Д51 – К66.1 – использование средств из выделенной кредитной линии;
Д66.1 – К51 – погашение задолженности.
Выдача кредита овердрафт акционерному обществу, ООО оформляется проводкой с участием счета 51, так как расчеты проводятся только в безналичной форме. Особенность овердрафта в том, что деньги выделяются банком сразу при проведении платежа, на который у клиента не хватает собственных ресурсов, обналичивание денег не предполагается. Погашение кредита производится тоже автоматически – при первом поступлении средств на расчетный счет должника без дополнительных поручений от самого клиента.
Д55 – К66.1 – предоставлен овердрафт;
Д60, 76 – К55 – оплачены счета контрагентов средствами из выделенной кредитной линии;
Д66.1 – К55 – погашен овердрафт.
За пользование заемными средствами клиенты банков должны платить проценты. Размер комиссии устанавливается двусторонним договором между финансовым учреждением и субъектом хозяйствования. По овердрафту проценты рассчитываются за каждый день, когда имела место задолженность.
Комиссионное вознаграждение банку за овердрафт отражается в учете в составе прочих расходов на счете 91.2. В налоговом учете эта группа затрат будет входить во внереализационные расходы. Возможные корреспонденции:
Д91.2 – К66.2 – начисление процентов за пользование кредитными средствами;
Д66.2 – К51 – погашение комиссии банку по овердрафту.
Банк открыл компании кредитную линию на 702 700 руб. со ставкой 15% годовых. Предприятие при совершении очередного платежа частично использовало выделенный кредитный лимит в сумме 322 000 руб. Через 4 дня на расчетный счет фирмы поступили деньги от контрагента в размере 340 000 руб., часть которых была направлена банком на погашение овердрафта. Как показать в учете овердрафт – бухпроводки:
Д008 – 702 700 руб., открыта кредитная линия;
Д60 – К51 – 500 000 руб., оплачен счет контрагента, в том числе с использованием кредитных средств в сумме 322 000 руб.;
Д51 – К66.1 – 322 000 руб., банк в конце операционного дня обнулил отрицательное значение по расчетному счету предприятия;
К008 – 322 000 руб., произведена выдача овердрафта, проводка показывает частичное использование кредитного лимита, учтенного за балансом;
Д91.2 – К66.2 – 529,32 руб. (322 000 х 15% / 365дн. х 4 дн.), начислены проценты за пользование заемными средствами;
Д51 – К62 – 340 000 руб., на расчетный счет зачислены деньги от контрагента;
Д66.2 – К51 – 529,32 руб., банк самостоятельно произвел списание процентов по овердрафту;
Д66.1 – К51 – 322 000 руб., осуществлен возврат суммы овердрафта;
Д008 – 322 000 руб., восстановлена кредитная линия.
В результате овердрафтного кредитования по счету кредитополучателя возникает дебетовое сальдо
Открывая счет в банке или в небанковской кредитно-финансовой организации (далее – банк), субъект хозяйствования заключает договор текущего (расчетного) банковского счета.
По этому договору одна сторона (банк) обязуется открыть другой стороне (владельцу счета) текущий (расчетный) банковский счет для хранения денежных средств владельца счета и (или) зачисления на этот счет денежных средств, поступающих в пользу владельца счета, а также выполнять поручения владельца счета о перечислении и выдаче соответствующих денежных средств со счета.
В свою очередь владелец счета предоставляет банку право использовать временно свободные денежные средства, находящиеся на счете, с уплатой процентов, определенных законодательством или договором, и уплачивает банку вознаграждение (плату) за оказываемые ему услуги (ст. 197 Банковского кодекса РБ; далее – БК).
При этом платежное поручение плательщика банк-отправитель принимает к исполнению только при наличии денежных средств на счете плательщика, если договором между ними не предусмотрена возможность кредитования банком-отправителем счета плательщика (овердрафт) либо предоставления ему кредита в иной форме (ст. 242 БК).
Овердрафтное кредитование – это предоставление кредита на сумму, превышающую остаток денежных средств на текущем (расчетном) или корреспондентском счете кредитополучателя, в безналичном порядке либо путем перечисления банком денежных средств в оплату расчетных документов, представленных кредитополучателем, либо путем использования денежных средств в соответствии с указаниями кредитополучателя посредством использования платежных инструментов (чека, дебетовой банковской платежной карточки, других инструментов) или путем выдачи кредитополучателю наличных денежных средств (п. 2 Инструкции о порядке предоставления (размещения) банками денежных средств в форме кредита и их возврата, утвержденной постановлением Правления Нацбанка РБ от 30.12.2003 № 226; далее – Инструкция № 226).
При кредитовании путем открытия кредитной линии обязательство банка по предоставлению кредита возникает в сумме, не превышающей предельного размера единовременной задолженности кредитополучателя. Если кредитным договором для кредитной линии установлен только максимальный размер (лимит) кредита, то обязательство банка по предоставлению кредита возникает в сумме, не превышающей максимального размера (лимита) общей суммы предоставляемого кредита.
Овердрафтное кредитование осуществляется с установлением лимита овердрафта и срока погашения кредита. Обязательство банка по предоставлению кредита отражают в бухгалтерском учете в сумме, не превышающей лимита овердрафта (пп. 12, 13 Инструкции № 226).
В результате овердрафтного кредитования в течение банковского дня по текущему (расчетному) или корреспондентскому счету кредитополучателя появляется дебетовое сальдо.
Бухгалтерский учет овердрафтного кредитования аналогичен учету кредита
Овердрафт закрывается банком ежедневно с отражением в бухгалтерском учете факта предоставления кредита.
В бухгалтерском учете операции по овердрафтному кредитованию отражают следующим образом:
Д-т 51 – К-т 66
– получение организацией кредита, предоставленного при овердрафтном кредитовании;
Д-т 66 – К-т 51
– списание средств с расчетного счета в погашение задолженности, возникшей при овердрафтном кредитовании.
Отметим, что получение указанного кредита не является доходом организации, а его погашение не признается для организации расходом (пп. 3, 4 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.09.2011 № 102; далее – Инструкция № 102).
Проценты, подлежащие к уплате за пользование организацией кредитами (за исключением процентов по кредитам, которые относят на стоимость инвестиционных активов в соответствии с законодательством), ежемесячно включают в состав расходов по финансовой деятельности и отражают проводкой (п. 15 Инструкции № 102):
Д-т 91 (субсчет 91-4) – К-т 66.
Поскольку овердрафтное кредитование представляет собой одну из форм предоставления кредита, то проценты, подлежащие уплате за пользование кредитом, полученным при овердрафтном кредитовании, организации отражают в бухгалтерском учете в общеустановленном порядке. При перечислении денежных средств с расчетного счета в уплату процентов составляют запись:
Д-т 66 – К-т 51.