Пересмотренный МСФО 23 обязательно должен применяться к отчетности за 2009 г., так дата его вступления в действие – 1 января 2009 г. Компания, которая имела на 1 января 2009 г. незаконченный квалифицируемый актив и учетной политикой которой ранее предусматривался основной подход по МСФО 23, может продолжать признавать затраты по займам по такому объекту в качестве расходов, а капитализацию затрат по квалифицируемым активам начать только в отношении новых подобных активов, т .е. возникших начиная с 1 января 2009 г. Но возможен и другой вариант. Предприятие может начать капитализацию по квалифицируемым активам на дату до 1 января 2009 г. Такой датой целесообразно считать дату начала капитализации, если бы она проводилась ранее.
При принятии решения о капитализации затрат по займам следует выполнить следующие основные шаги:
- Определить наличие квалифицируемого актива.
- Определить наличие заемных средств (общих и специальных).
- Определить, относятся ли затраты к затратам по займам согласно МСФО 23.
- По мере подготовки актива к эксплуатации определить дату начала капитализации, период приостановки капитализации, дату окончания капитализации.
- Рассчитать сумму, разрешенную для капитализации по общим заемным средствам и по специальным займам.
- Выявить, оплачены ли затраты, которые определены в п. 3 и 5.
- Провести капитализацию затрат по займам.
Принятие решения о капитализации дивидендов по привилегированным акциям
Также необходимо учитывать, что капитализироваться по квалифицируемым активам должны только выплаченные затраты по займам. Выплата может быть осуществлена необязательно денежными средствами, но также и любыми другими активами, а также и тем, что компания возьмет на себя процентные обязательства. Таким образом, для определения суммы затрат по займам, подлежащей капитализации, необходимо установить факт выплаты (схема 2).
Капитализация затрат по займам в зависимости от факта их выплаты
Квалифицируемый актив может быть обесценен в результате выявления наличия убытка от обесценения. Убыток от обесценения возникает, если в результате проверки на обесценение установлено превышение его ожидаемой конечной стоимости над возмещаемой (схема 3).
Капитализация при выявлении убытка от обесценения
Однако при расчете суммы, подлежащей капитализации, следует помнить, что компания должна профинансировать не наименьшую из ожидаемой конечной стоимости и возмещаемой, а фактические затраты, понесенные в связи с доведением объекта до состояния готовности. Поэтому основой для определения капитализируемых процентов должна выступать первоначальная стоимость.
Рассмотрим пример капитализации затрат по займам.
Пример
1 февраля 2009 г. предприятие начало строительство здания. Окончание строительства ожидается через 3 года. Проценты выплачиваются в последний день отчетного года (31 декабря). Затраты по строительству за 2009 г. составили:
| Дата расхода | Сумма, млн руб. |
| 1.02.2009 | 40 |
| 1.05.2009 | 20 |
| 1.10.2009 | 50 |
| 1.12.2009 | 30 |
| Итого за 2009 г. | 140 |
Компания имеет следующие заемные средства:
| Вид долгосрочных займов | Дата получения | Сумма займа, млн руб. | Эффективная процентная ставка, % | Сумма процентов за 2009 г., млн руб. |
| Долговые ценные бумаги | 1.06.2008 | 300 | 18 | 54 |
| Банковский кредит | 1.02.2009 | 100 | 18 | 16,5 (100 x 0,18 x 11 мес. / 12 мес.) |
| Банковский кредит | 1.03.2007 | 200 | 12 | 24 |
| Итого | 600 | 94,5 |
Так как существуют различные подходы к капитализации затрат по специальным займам и общим заемным средствам, рассмотрим случай, когда кредит, полученный 1 февраля 2009 г., был взят именно для строительства здания.
В этом случае сумма затрат, подлежащих капитализации, составит:
| Дата | Затраты на строительство здания, млн руб. | За счет специального займа, млн руб. | За счет общих заемных средств, млн руб. | Сумма капитализируемых затрат по специальным заемным средствам | Сумма капитализируемых затрат по общим заемным средствам |
| 1.02.2009 | 40 | 40 | 40 x 0,18 x 11/12 = 6,6 | ||
| 1.05.2009 | 20 | 20 | 20 x 0,18 x 8/12 = 2,4 | ||
| 1.10.2009 | 50 | 40 | 10 | 40 x 0,18 x 3/12 = 1,8 | 10 x 0,156 x 3/12 = 1,04 |
| 1.12.2009 | 30 | 30 | 30 x 0, 156 x 1/12 = 0,39 | ||
| Итого | 140 | 100 | 40 | 10,8 | 1,43 |
Для расчета суммы, подлежащей капитализации, из общих заемных средств необходимо сначала определить средневзвешенную ставку процента по всем общим заемным средствам, не включая в них специальный заем. Средневзвешенная ставка процента равна:
(54 + 24) / (300 + 200) = 15,6 %.
Эту ставку следует применять к затратам на строительство, финансируемым за счет общих заемных средств.
Всего капитализации подлежит сумма:
10,8 + 1,43 = 12,23 млн руб.
Таким образом, балансовая стоимость объекта на 31 декабря 2009 г. составит:
140 + 12,23 = 152,23 млн руб.
Остальные затраты по займам, составляющие 82,27 млн руб. (94,5 – 12,23), будут отражены в качестве процентных расходов в первой части отчета о совокупном доходе, т. е. войдут в расчет прибыли/убытка за период.
Рассмотрим ситуацию, когда все займы представляют собой общие заемные средства. Тогда средневзвешенная процентная ставка за 2009 г. составит:
94,5 / (300 + 200 + 100 11/12) = 0,16 (16 %).
Сумма, подлежащая капитализации, составит 10,4 млн руб.
| Дата | Затраты на строительство здания, млн руб. | Общие заемные средства, млн руб. | Сумма капитализируемых затрат, млн руб. |
| 1.02.2009 | 40 | 40 | 40 x 0,16 x 11/12 = 5,87 |
| 1.05.2009 | 20 | 20 | 20 x 0,16 x 8/12 = 2,13 |
| 1.10.2009 | 50 | 50 | 50 x 0,16 x 3/12 = 2,00 |
| 1.12.2009 | 30 | 30 | 30 x 0,16 x 1/12 = 0,40 |
| Итого | 140 | 140 | 10,4 |
Балансовая стоимость квалифицируемого актива на 31 декабря 2009 г.будет равна 150,4 млн руб. (140 + 10,4). Сумма затрат по займам в размере 84,1 млн руб. (94,5 – 10,4) будет признана в качестве финансовых расходов в составе прибыли/убытка за 2009 г.
ВОЗМЕЩАЕМАЯ СУММА АКТИВА
Возмещаемая сумма актива — это либо ценность использования актива для компании (в случае намерения использовать актив внутри компании), либо справедливая стоимость за вычетом затрат на реализацию актива.
На заводе есть станок. Его можно продать за $50000. Согласно внутренним расчетам экономическая отдача от продолжения использования станка на заводе составит $60000. Это стоимость, которую станок создаст за оставшийся срок эксплуатации. Таким образом, возмещаемая сумма станка составляет $60000.
При капитализации затрат существует риск, что стоимость актива увеличится настолько, что превысит возмещаемую сумму.
Сумма затрат по займам, в части превышения возмещаемой суммы, списывается на расходы.
Возмещаемая сумма станка составляет $60000. Станок является квалифицируемым активом. Его средняя остаточная стоимость за период составила $57000. $10000 затрат по займам за период относятся к данному станку. Только $3000 ($60000-$57000) из фактических затрат по займам ($10000) могут быть капитализированы.
Оставшаяся сумма относящихся к данному станку затрат по займам ($7000) подлежит списанию на расходы в том же отчетном периоде, к которому относятся затраты по займам.
Для капитализации затрат по займам на квалифицируемый актив необходимы следующие условия:
Возникновение затрат по данному активу.
Компания предполагает построить завод. Она приобретает право на покупку земли, подает документы на разрешение уполномоченных органов на проектирование.
Таким образом, в период, когда ожидается получение разрешения на проектирование, возникают затраты по данному активу.
Возникновение затрат по займам.
Компания строит дополнительный офис. Строительство финансируется за счет акционерного капитала и резервов.
Затрат по займам не возникает, следовательно, нет оснований для их капитализации.
Осуществляется подготовка актива для использования или продажи.
Компания вкладывает средства в земельный участок. Через год после покупки менеджмент планирует либо продать участок, либо начать его застройку. До этого времени, не будет предприниматься никаких действий по подготовке участка для использования или продажи. Капитализация затрат по займам невозможна.
Затраты по займам, капитализируемые в определенный период, не должны превышать общих затрат по займам, произведенным за этот период.
ДАТА НАЧАЛА КАПИТАЛИЗАЦИИ
Компания начинает капитализацию затрат по займам, представляющих собой часть затрат на квалифицируемый актив, с даты, когда впервые удовлетворяются следующие условия:
(a) понесены расходы в отношении актива;
(б) понесены затраты по займам;
(в) осуществляется деятельность, необходимая для подготовки актива для предполагаемого использования или продажи.
Затраты по займам, произведенные в период, когда на приобретенном для целей строительства земельном участке не осуществлялись подготовительные работы, не подлежат капитализации.
Величина капитализируемых затрат
При определении базы для расчета капитализируемых затрат по займам общую стоимость затрат на квалифицируемый актив следует уменьшить на величину любых поступлений промежуточных выплат и государственных субсидий.
Компания строит новое здание мэрии. На текущий момент затраты составили $100 млн. Федеральное правительство предоставило субсидию в сумме $10 млн. и Компания получила $70 млн. в виде промежуточных платежей.
Величина, представляющая базу для расчета капитализируемых затрат по займам, составляет $20 млн. (100 — 10 – 70 = 20). Затраты по займам максимум в сумме $20 млн. могут быть капитализированы.
Эта величина с течением времени уменьшается на величину амортизации и сумм погашения по займу. Процентная ставка по займу составляет 10% годовых, проценты по займу за первый год были выплачены в конце года.
В течение первого года здание мэрии не амортизировалось и никакого погашения займа не производилось, величина капитализируемых затрат по займу составит $2 млн. ($ 20 млн. * 10%).
Во втором году база для капитализации затрат по займу изменится в результате начала амортизации здания.
Возврата средств по займу не происходило. Таким образом, база для капитализации рассчитывается путем уменьшения $20 млн. на сумму амортизации и увеличения на сумму ранее капитализированных затрат по займам. Проценты по займу за первый год составили $2 млн., амортизация началась во втором году и составила $3 млн.
На конец 1-го года стоимость активов = $20 млн.
Плюс капитализированные проценты в первом году = $2 млн.
Минус амортизационные отчисления во втором году = — $3 млн.
База для капитализации процентов во втором году = $19 млн.
Таким образом, проценты по займу за второй год будут капитализироваться в размере $ 1,9 млн. ($19 млн. * 10%). Таким образом, для второго года сумма процентов по займу составит: $2 млн. (20 млн. * 10%), из которых $1,9 млн. будут капитализированы, а $100 тыс. – отнесены на расходы по процентам.
ПОДГОТОВКА АКТИВА К ИСПОЛЬЗОВАНИЮ ИЛИ ДЛЯ ПРОДАЖИ
Деятельность по подготовке актива к использованию или для продажи (является одним из необходимых условий для капитализации затрат по займам), помимо физического создания самого актива, может включать предварительную техническую и административную работу, например, получение разрешений для возможности начала строительства.
Компания строит химический завод. Совет директоров утвердил бюджет в объеме $50 млн. Компания привлекает архитекторов для проектирования, т.о., Вы предпринимает действия по подготовке актива к использованию. Следовательно, капитализация затрат по займам возможна.
Капитализация не разрешается, если не осуществляется активная деятельность по изменению квалифицируемого актива.
Компания вкладывает средства в земельный участок. Менеджмент компании предполагает, что спустя год он либо продаст участок, либо начнет его застройку. До этого момента никаких действий по подготовке актива для использования по назначению или продажи не предпринимается.
Капитализация затрат по займам не разрешается.
Если работы над активом приостанавливаются на длительные периоды времени, капитализация затрат по займам также приостанавливается.
Компания строит торговый комплекс в одной их стран Африки. В это время в стране происходит политический переворот. Компания прекращает строительство. В конце отчетного периода компания не может назвать сроки возобновления строительства.
Капитализация приостанавливается с того дня, как были прекращены работы до того момента, как работы по строительству снова начнутся.
Если временное приостановление деятельности является частью процесса подготовки актива, например, продукта, которому нужна выдержка, то капитализация продолжается.
Компания строит мост в стране с тропическим климатом. Из-за сезона дождей компания не может завершить строительные работы, однако такая задержка была запланирована. Капитализация не приостанавливается.
Капитализация затрат по займам должна прекращаться, когда завершены практически все работы, необходимые для подготовки квалифицируемого актива к использованию по назначению или продаже.
Компания занимается судостроением. На судостроительном заводе капитализация затрат по займам прекращается, как только судно готово к продаже, даже если покупатель еще не найден.
АКТИВЫ, СОСТОЯЩИЕ ИЗ НЕСКОЛЬКИХ ЧАСТЕЙ
Когда сооружение квалифицируемого актива завершается по частям, и каждая часть может использоваться в то время, как сооружение других частей продолжается, каждая часть должна рассматриваться отдельно. Когда каждая часть практически полностью завершена, капитализация затрат по займам этой части должна прекращаться.
Строительный комплекс, состоящий из нескольких зданий, является примером актива, каждая часть которого может использоваться в то время как продолжается сооружение других частей. Здания могут функционировать отдельно, следовательно, происходит капитализация по отдельным частям комплекса.
Завод, состоящий из нескольких частей, полностью интегрированных в единый производственный процесс, не может относиться к данной категории, поскольку производство может начаться только после завершения работ по всем частям актива, а отдельное использование частей невозможно. В данном случае капитализация производится по заводу в целом.
Читайте также:
- Cover costs покривати затрати
- V. Затраты, не учитываемые в нормах накладных расходов, но относимые на накладные расходы
- А. Производственная функция и функции затрат
- Анализ затрат и их взаимосвязи с объемом производства и прибылью
- Анализ затрат на качество
- Анализ затрат на пр-во и реализацию продукции
- Анализ общей суммы затрат на производство продукции
- Анализ распределения трудозатрат
- Б. Упрощенные функции затрат
- Бюджет затрат на адаптацию персонала
- БЮДЖЕТ ЗАТРАТ НА НАЕМ ПЕРСОНАЛА
- БЮДЖЕТ ЗАТРАТ НА ОБУЧЕНИЕ И РАЗВИТИЕ ПЕРСОНАЛА
ЗАТРАТЫ ПО ЗАЙМАМ, ОТНОСИМЫЕ НА РАСХОДЫ
Правила учета затрат по займам
МСФО 23 устанавливает следующее.
1. Компания должна капитализировать затраты по займам, непосредственно относящиеся к приобретению, строительству или производству квалифицируемого актива как часть затрат на этот актив.
2. Компания должна признавать другие затраты по займам как расход в том периоде, в котором они произведены.
Затраты по займам, непосредственно относящиеся к приобретению, строительству или производству квалифицируемого актива, включаются в затраты на этот актив. (Указанные затраты по займам не были бы произведены, если бы активы не были бы приобретены или построены).
Они подлежат капитализации только в том случае, если существует вероятность, что в будущем они принесут компании экономические выгоды.
Компания должна признавать другие затраты по займам как расход в том периоде, в котором они произведены.
Затраты по займам признаются в качестве расходов и списываются в том периоде, в котором они произведены.
Затраты по займам рассчитываются по методу начисления (а не по кассовому методу).
ПРИМЕР:Затраты по займам, признанные как расходы
Сумма долга = 1000
Годовая ставка = 6%
(год условно принимается равным 360 дней)
Период пользования займом = 180 дней
Сумма расходов по займам 1000 x 0,06 x 180 / 360 = 30
ПРИМЕР:Проценты, относимые на расходы за год
Проценты к уплате на начало периода = 90
Проценты в течение года = 600
Проценты к уплате на конец периода = 170
Процентные платежи за год = — 90 + 600 + 170 = 680
Вы рассчитываете затраты по займам в течение отчетного периода кассовым методом, затем делаете корректировку с учетом остатков на начало и конец отчетного периода.
В результате получаете сумму затрат по займам, включаемых в расходы периода.
Затраты по займам, непосредственно относящиеся к приобретению, строительству или производству квалифицируемого актива должны капитализироваться путем включения в стоимость этого актива.
Капитализация возможна только при условии возможного получения компанией в будущем выгод от использования квалифицируемого актива.
Когда компания использует заемные средства специально для целей приобретения, строительства или производства определенного квалифицируемого актива, затраты по займам, непосредственно относящиеся к этому квалифицируемому активу, могут быть определены достаточно легко.
Все прочие затраты по займам признаются в качестве расходов, и списываются в период их возникновения.
ПРИМЕР:
У компании есть квалифицируемый актив – химический завод.
80% заемных средств компании относятся к данному активу. Остальные заемные средства не связаны с квалифицируемым активом. Все заемные средства получены по одинаковой процентной ставке.
Сумма процентных платежей составляет 2000.
Капитализируйте затраты по займам, отнеся 80% из них (1600) на увеличение стоимости актива, а остальные 20% на затраты по займам за период (400).
Фактические затраты по займам являются затратами, понесенными с целью обеспечения приобретения квалифицируемого актива (данные затраты не были бы понесены, если бы не приобретались активы).
ПРИМЕР:
Компания строит стадион. Для финансирования 40% затрат по строительству стадиона компания выпускает облигации, обеспеченные стоимостью стадиона. Средства используются строго на строительство стадиона. Годовые затраты на проценты по займам составляют 750.
Фактические затраты на проценты по займам составляют 750 и подлежат капитализации.
Нам важно ваше мнение! Был ли полезен опубликованный материал? Да | Нет