Затраты, связанные с использованием заемных средств, отражаются в бухгалтерском учете обособленно от основной суммы обязательства по полученному займу (кредиту).
Основной составляющей затрат, связанных с получением и использованием займов и кредитов, являются проценты, причитающиеся к оплате по полученным займам и кредитам.
Размер процентов по полученным займам и кредитам и порядок их начисления определяется условиями договора.
Порядок отражения процентов на счетах бухгалтерского учета зависит от целей, на которые получены заемные средства.
Цели получения и использования кредитов и займов в соответствии с ПБУ 15/2008 подразделяются на две группы:
— для приобретения, сооружения и изготовления ивестиционного актива;
— для иных отличных от названных целей.
Проценты, причитающиеся к оплате займодавцу (кредитору), непосредственно связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива включаются в стоимость инвестиционного актива или в состав прочих расходов в зависимости от времени их начисления и уплаты. Во всех остальных случаях они признаются прочими расходами.
Проценты, причитающиеся к оплате займодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива или в состав прочих расходов равномерно, как правило, независимо от условий предоставления займа (кредита).
Проценты, причитающиеся к оплате займодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива начиная с момента фактического начала работ по созданию инвестиционного актива.
В период приостановления приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива проценты, причитающиеся к оплате займодавцу (кредитору), включаются в состав прочих расходов.
Проценты, причитающиеся к оплате займодавцу (кредитору), прекращают включаться в стоимость инвестиционного актива с первого числа месяца, следующего за месяцем прекращения приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива.
С первого числа месяца, следующего за месяцем принятия инвестиционного актива к бухгалтерскому учету, проценты по займам и кредитам учитываются как прочие расходы организации
В соответствии с п.15 ПБУ 15/2008 проценты по причитающемуся к оплате векселю отражаются организацией-векселедателем обособлено от вексельной суммы как кредиторская задолженность.
Проценты, начисленные на вексельную сумму, отражаются организацией-векселедателем в составе прочих расходов в тех отчетных периодах, к которым относятся данные начисления, или равномерно в течение предусмотренного векселем срока выплаты полученных взаймы денежных средств.
При первом способе проценты по причитающемуся к оплате векселю сразу же после их начисления могут быть включены в состав прочих расходов. При втором способе в целях равномерного (ежемесячного) включения сумм причитающихся заимодавцу процентов по выданным векселям в состав прочих расходов организация-векселедатель может предварительно учитывать их как расходы будущих периодов.
Проценты и (или) дисконт по причитающейся к оплате облигации отражаются организацией-эмитентом обособлено от номинальной стоимости облигации как кредиторская задолженность.
Для облигаций, аналогично векселям, предусматриваются два способа включения процентов или дисконта в состав прочих расходов.
При первом способе проценты или дисконт могут быть сразу же включены в состав прочих расходов. При втором способе в целях равномерного (ежемесячного) включения сумм причитающихся к уплате заимодавцу процентов или дисконта по проданным облигациям в состав прочих расходов организация-эмитент может предварительно учесть указанные суммы как расходы будущих периодов.
Корреспонденция счетов по учету затрат, связанных с получением и использованием займов и кредитов, приведена в таблице.
Корреспонденция счетов по учету затрат, связанных с получением и использованием займов и кредитов
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Корреспонденция счетов | |
| Дебет | Кредит | ||
| 1. | Начислены проценты за пользование кредитом, не связанным с приобретением инвестиционного актива | 91-2 | 66,67 |
| 2. | Начислены проценты за пользование кредитом, полученным для приобретения инвестиционного актива до его принятия на учет | 66,67 | |
| 3. | Начислены проценты за пользование кредитом, полученным для приобретения инвестиционного актива после его принятия на учет | 91-2 | 66,67 |
| 4. | Начислены проценты по причитающемуся к оплате векселю | 91-2,97 | |
| 5. | Начислены проценты и (или) дисконт по причитающейся к оплате облигации | 91-2,97 | |
| 6. | Перечислены проценты за пользование заемными средствами | 66,67 |
Выводы
Организация для формирования хозяйственных средств может помимо собственных источников привлекать заемные средства в виде кредитов банка, займов от юридических и физических лиц.
Заемные отношения между банком и клиентом по банковскому кредиту оформляются кредитным договором. При получения займа у других организаций заемные отношения между организациями оформляются договором займа. Договор займа может быть заключен путем выпуска и продажи облигаций. По соглашению сторон заемные отношения могут быть оформлены путем выдачи векселя.
Порядок учета обязательств организаций по полученным займам, кредитам и выданным заемным обязательствам определен ПБУ15/2008. Согласно ПБУ 15/2008 учету подлежит основная сумма долга (задолженность) по полученному от заимодавца займу или кредиту и затраты, связанные с использованием заемных средств.
Порядок отражения процентов на счетах бухгалтерского учета зависит от целей, на которые получены заемные средства.
Вопросы для самопроверки
1. Что является предметом кредитного договора?
2. Что является предметом договора займа?
3. Какие счета бухгалтерского учета предназначены для учета обязательств по полученным кредитам и займам?
4. Какими записями отражаются в учете суммы полученных кредитов и займов и их возврат заимодавцу?
5. Каков порядок учета процентов по кредитам, полученным на приобретение инвестиционных активов?
Затраты на проценты по займам, выданным учрежденным компаниям, являются обоснованными, решил суд. Ведь в развитии дочерних предприятий заинтересован сам налогоплательщик, получающий дивиденды (постановление ФАС Уральского округа от 15.07.14 № Ф09-4004/14). Однако для признания расходов на беспроцентные займы не обязательно наличие доли в уставном капитале заемщика. Допустимы и другие аргументы.
Причина спора. Расходы на платежи по полученному беспроцентному займу необоснованны. Так решили проверяющие, добавив, что заемные средства переданы контрагентам как безвозмездная помощь или займы с нулевой либо низкой процентной ставкой. Значит, спорные операции не связаны с получением дохода.
Позиция суда. Но обоснованность расходов определяет сам налогоплательщик, его налоговая нагрузка не может зависеть от эффективности использования капитала. Это вывод из пункта 9 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.06 № 53. Кроме того, у большинства получателей средств часть уставного капитала принадлежит налогоплательщику. Это доказывает оправданность расходов.
Возможно такое, что на момент проверки дивиденды не начислены. Но в будущем они ожидаются. Значит, расходы, связанные с выдачей займа дочерней компании, направлены на получение прибыли. Этого достаточно для признания их обоснованности (п. 1 ст. 252 НК РФ).
Оценив все аргументы, ФАС Уральского округа признал законность уменьшения облагаемой прибыли.
Для признания расходов не обязательно наличие доли в уставном капитале заемщика. Допустимы и другие аргументы (см. ниже). Также можно ссылаться на выдачу займов из собственной выручки.
По утверждению ИФНС, кредит взят для выдачи беспроцентного займа руководителю. Налогоплательщик считает иначе, поясняя, что кредитные средства списаны на закупку товаров и иные производственные нужды. Доказательство — платежки на перечисление поставщикам, оформленные после получения кредита.
Выдача займа директору производилась из собственных средств организации. Доказательством может быть выписка с расчетного счета на день, предшествующий выдаче займа (остаток по счету должен превышать сумму займа). Еще один довод — информация о полученной выручке, которой достаточно для заимствования. Инспекция не доказала списание кредитных средств именно на выдачу беспроцентных займов. И неправомерно отказала в отнесении процентов по кредитам к расходам (постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.02.13 № А42-1546/2012).
Займы выданы поставщикам, с которыми организация давно сотрудничает. Они сообщили о нехватке средств и возможном прекращении деятельности. Это чревато простоем оборудования налогоплательщика и его убытками. Заимствование позволило избежать потерь. В подобных спорах можно представить расчет загрузки основных средств, обеспечиваемый обработкой сырья поставщиков. Или расчет количества продукции, произведенной из этого сырья, и расчет выручки от реализации такой продукции (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 18.02.10 № А33-5756/2009);
Выдача беспроцентного займа позволила улучшить деятельность контрагента. Так обеспечены получение им прибыли (ранее были убытки) и рост чистых активов. Это выгодно налогоплательщику, поскольку ему принадлежит 60 процентов уставного капитала учрежденного юрлица. Приходящаяся на эту долю сумма чистых активов возросла на 36 млн руб. (расчет прилагается), что значительно превышает проценты по кредиту, взятому для поддержки партнера (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.03.14 № А67-2597/2013);
Беспроцентные займы переданы продавцу основного сырья. Его доля в поставках превышала 40 процентов. Без данного сырья налогоплательщик мог бы сработать с убытком. Благодаря заимствованию получена прибыль (постановление ФАС Поволжского округа от 22.09.11 № А72-9216/2010);
Кредит взят для поддержки контрагента, обеспечивающего заключение договоров в интересах налогоплательщика. Раз последний зависит от заемщика, то его поддержка направлена и на получение доходов самим налогоплательщиком (постановление ФАС Уральского округа от 01.04.13 № Ф09-1638/13);
Предъявлено соглашение о намерениях, по которому заимодавец (налогоплательщик) и заемщик договорились вести совместное строительство. Также имеются акты о результатах инвестиционного проекта, расчет его экономической эффективности, подготовленный налогоплательщиком… Все это показывает выгодность сотрудничества с контрагентом, для нормальной работы которого выдан заем (постановление ФАС Уральского округа от 19.01.11 № Ф09-11444/10-С3).
Полезная статья? Добавьте страницу в закладки, сохраните, распечатайте или перешлите коллегам.
Поддерживая налогоплательщиков, суд признает обоснованность расходов на проценты по кредитам и займам дочерним компаниям и иным контрагентам (постановления ФАС Московского округа от 23.12.10 № КА-А40/15995-10, ФАС Поволжского округа от 04.08.11 № А12-22102/2010, ФАС Северо-Западного округа от 19.11.10 № А26-11541/2009).
Известны единичные решения в пользу инспекции (постановление ФАС Московского округа от 16.11.11 № А40-1037/11-99-5). Но они принимаются лишь в том случае, когда организация не доказала эффективность сотрудничества с партнером и оправданность помощи.
Методические рекомендации по управлению финансами компании
Расходы, связанные с выполнением обязательств по полученным и использованным займам и кредитам, включают:
- ? проценты, причитающиеся к оплате заимодавцам (кредиторам);
- ? дополнительные расходы по займам.
Расходы по полученным займам и кредитам отражаются в бухгалтерском учете и отчетности периода, к которому они относятся и в котором признаются прочими расходами, за исключением части, подлежащей включению в стоимость инвестиционного актива. Проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в состав прочих активов равномерно, как правило, независимо от условий предоставления займа (кредита).
Дополнительными расходами по займам являются:
- ? суммы, уплаченные за информационные и консультационные услуги;
- ? суммы, уплачиваемые за экспертизу договора займа (кредитного договора);
- ? иные расходы, непосредственно связанные с получением займов и кредитов.
Дополнительные расходы по займам могут включаться в состав прочих расходов равномерно, в течение срока займа (кредитного договора).
Бухгалтерские записи по учету указанных операций представлены в табл. 19.2.
по учету расходов на обслуживание кредитов и займов